Şirketin Vergi ve SGK Borcundan Ortağın ve Müdürün Kişisel Sorumluluğu

Şirketin vergi borcundan ortağın ve müdürün kişisel malvarlığıyla sorumluluğu, kuralın değil istisnanın alanıdır; ancak bu istisna sanıldığından çok daha geniş işlemektedir. Şirketin hesabına haciz konulmasından birkaç ay sonra ortağın evine ve maaşına haciz gelmesi mümkündür.

Cevap iki ayrıma bağlıdır. Birincisi borcun türüdür: alacak adi bir ticari borç mudur, yoksa vergi, vergi cezası, gecikme zammı veya sigorta primi gibi bir kamu alacağı mıdır? İkincisi şirketin türüdür: borçlu limited şirket midir, anonim şirket midir? Bu iki ayrımın kesişiminde birbirinden çok farklı dört sonuç doğmaktadır.

Kural: şirketin borcundan şirket sorumludur

Sermaye şirketinin varlık sebebi, ortağın kişisel malvarlığını ticari riskten ayırmaktır. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 329'uncu maddesi bunu açıkça söyler.

Anonim şirket, sermayesi belirli ve paylara bölünmüş olan, borçlarından dolayı yalnız malvarlığıyla sorumlu bulunan şirkettir. Pay sahipleri, sadece taahhüt etmiş oldukları sermaye payları ile ve şirkete karşı sorumludur.

Aynı ilke limited şirket bakımından 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 573'üncü maddesinin ikinci fıkrasında ve 602'nci maddesinde yer alır: şirket, borç ve yükümlülükleri dolayısıyla sadece malvarlığıyla sorumludur. Şirketin tedarikçiye, bankaya veya kiraya verene olan borcu ödenmezse alacaklı ortağın ya da müdürün kişisel malvarlığına gidemez. Sermaye payını ödemiş ortağın, şirket sözleşmesinde ek ödeme veya yan edim yükümlülüğü öngörülmedikçe başka borcu kalmaz. Ödenmemiş sermaye varsa durum değişir; bu nedenle asgari sermayeye uyum ve sermaye artırımı sürecinde taahhüt edilen tutarların fiilen ödenmesi önem taşır.

Bu kuralın istisnası, alacağın kamu alacağı olmasıdır. Kişisel malvarlığına uzanan sorumluluk Türk Ticaret Kanunu'ndan değil, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu'ndan doğar.

Şirketin vergi borcundan ortak neden sorumlu tutulabiliyor?

Vergi, vergi cezası, gecikme zammı ve sigorta primi kamu alacağıdır ve ayrı bir tahsil rejimine tabidir. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun, bu alacaklar bakımından sınırlı sorumluluk perdesini iki noktada delmektedir: limited şirket ortağı sermaye payı oranında, kanuni temsilci ise borcun tamamından kişisel malvarlığıyla sorumludur.

Bu ayrım aynı şirketin iki alacaklısına tamamen farklı güç verir. Tedarikçi, şirketin tasfiyesi ve ticaret sicilinden terkini sonrasında alacağını kaybederken, idare takibi ortağa ve müdüre yöneltebilir. Kamu alacağı ayrıca icra dairesine ve mahkeme kararına gerek olmadan tahsil edilir: vergi dairesi ve Sosyal Güvenlik Kurumu ödeme emrini de haczi de kendisi koyar. Süreç bu yönüyle ödeme emri tebliğ edildiğinde işleyen icra takibinden ayrılır.

Limited şirket ortağı şirketin vergi borcundan ne kadar sorumludur?

Limited şirket ortağı, şirketten tahsil edilemeyen kamu alacağından sermaye hissesi oranında ve doğrudan doğruya sorumludur. Yüzde 40 paya sahip bir ortak, şirketin 1.000.000 liralık vergi borcunun 400.000 lirasından kişisel malvarlığıyla sorumlu olur. Bu sorumluluk için ortağın müdür olması, şirketi yönetmesi veya kusurlu bulunması gerekmez.

Dayanak, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 35'inci maddesidir:

Limited şirket ortakları, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar.

Maddedeki üç ifade dikkatle okunmalıdır. "Sermaye hisseleri oranında" sorumluluğu payla sınırlar. "Doğrudan doğruya" kusur aranmadığını gösterir; ortağın beyannameden haberi olmaması sorumluluğu kaldırmaz. "Şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen" ise takibin sırasını belirler. Sorumluluğun payla sınırlı olması haczin de o oranda kalacağı anlamına gelmez: payına düşen tutar belirlendikten sonra idare, o tutarı tahsil edinceye kadar ortağın haczi kabil her malına başvurabilir.

Anonim şirkette pay sahibi şirketin vergi borcundan sorumlu mudur?

Hayır. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'da anonim şirket pay sahipleri için 35'inci maddenin benzeri bir hüküm bulunmamaktadır. Anonim şirketin ödenmeyen vergi ve prim borcu nedeniyle, yönetimde görev almamış bir pay sahibinin kişisel malvarlığına haciz konulamaz. Sorumluluk yönetim kurulu üyelerine yönelir.

Bu, iki şirket türü arasındaki en pahalı farktır: aynı vergi borcuna sahip iki şirkette limited şirketin yönetim dışı ortağı kişisel malvarlığıyla sorumluyken anonim şirketin pay sahibi sorumlu değildir. Anonim şirketin yönetim kurulu üyesi ise kanuni temsilci sıfatıyla borcun tamamından sorumludur; bu tür yönetimde olmayan ortağı korur, yöneticiyi korumaz.

Kanuni temsilcinin sorumluluğu: müdür ve yönetim kurulu üyesi

Kanuni temsilcinin sorumluluğu ortağınkinden iki yönüyle ağırdır: oranla sınırlı değildir ve şirket türünden bağımsızdır. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un mükerrer 35'inci maddesine göre:

Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mal varlığından tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacakları, kanuni temsilcilerin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idare edenlerin şahsi mal varlıklarından bu Kanun hükümlerine göre tahsil edilir.

Vergi asılları ve cezaları bakımından ayrıca 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10'uncu maddesi uygulanır; bu madde, kanuni ödevlerin yerine getirilmemesi yüzünden alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağını düzenler. Kanuni temsilci sıfatı limited şirkette müdüre, anonim şirkette yönetim kurulu üyelerine aittir; 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 367'nci maddesi uyarınca yönetim, esas sözleşmeye dayanan bir iç yönergeyle devredilmemişse tüm üyelere aittir.

Tasfiye de kurtarıcı değildir. Her iki madde, tüzel kişinin tasfiye hâline girmiş veya tasfiye edilmiş olmasının kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlere ait sorumluluğunu kaldırmayacağını söyler. Dahası 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10'uncu maddesine 2018 yılında eklenen fıkra uyarınca, sicilden silinmiş şirketlerin tasfiye öncesi dönemlerine ilişkin tarhiyat ve ceza kesme işlemi kanuni temsilcilerden herhangi biri adına yapılabilmektedir.

Alacak önce şirketten aranır: tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması ne demektir?

Her iki madde de kişisel takibi "şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan" alacaklarla sınırlar. İdare önce şirketi takip etmek, şirketin malvarlığına başvurmak ve sonucun olumsuz olduğunu ortaya koymak zorundadır; bu şart sağlanmadan ortağa veya müdüre gidilemez.

Şart 2008 yılında gevşetilmiştir. Madde önceden "şirketten tahsil imkânı bulunmayan" ifadesini kullanıyordu; 4/6/2008 tarihli ve 5766 sayılı Kanun ile ibare bugünkü hâline getirilmiştir. Bugün şirket adına düzenlenen ödeme emrinin sonuçsuz kalması ya da şirket adresindeki yoklamada faaliyetin bulunmadığının tespiti yeterli sayılmaktadır. Buna karşılık şart tamamen kalkmış değildir: şirket hakkında hiçbir takip işlemi yapılmadan doğrudan ortağa veya müdüre ödeme emri düzenlenmesi hukuka aykırıdır.

Payını devreden ortak şirketin vergi borcundan sorumlu olmaya devam eder mi?

Evet. Payını devreden ortak, devir tarihinden önceki dönemlere ait kamu alacaklarından devralanla birlikte müteselsilen sorumludur. Payı beş yıl önce devretmiş olmak, devirden önce doğmuş bir vergi borcu bakımından koruma sağlamaz. Devirden sonra doğan borçlardan ise sorumlu değildir.

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 35'inci maddesine 5766 sayılı Kanun ile eklenen fıkra bunu düzenler:

Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulur.

Kritik nokta, sorumluluğun borcun ödenmediği tarihe değil doğduğu döneme bağlanmasıdır. Vergi borcu ilgili vergilendirme döneminde doğar; tarhiyat yıllar sonra yapılsa bile borç o eski döneme aittir. 2023 yılında payını devreden bir kişi, 2026 yılındaki bir inceleme sonucunda 2022 dönemi için salınan vergiden sorumludur.

Bu nedenle devir tarihinin ispatı belirleyicidir. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 598'inci maddesi uyarınca esas sermaye paylarının geçişi müdürler tarafından ticaret siciline tescil ettirilir; başvuru otuz gün içinde yapılmazsa ayrılan ortak, adının silinmesi için kendisi sicile başvurabilir. Devrin usulü için limited şirkette pay devri, ortaklıktan çıkma ve çıkarılma adımları izlenmelidir.

İstifa eden müdür hangi dönemin borcundan sorumludur?

İstifa eden müdür, istifasının hüküm doğurduğu tarihten sonraki dönemlere ait kamu alacaklarından sorumlu değildir; görev süresi içinde vadesi gelen ve ödenmeyen borçlardan sorumluluğu ise devam eder. Ancak istifa tescil ve ilan edilmemişse, müdür idareye karşı hâlâ temsilci görünmekte ve ödeme emri kendisine düzenlenmektedir.

Buradaki asıl tehlike hukuki değil kayıtsaldır. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 36'ncı maddesinin dördüncü fıkrası açıktır:

Tescili zorunlu olduğu hâlde tescil edilmemiş veya tescil edilip de ilanı zorunlu iken ilan olunmamış bir husus, ancak bunu bildikleri veya bilmeleri gerektiği ispat edildiği takdirde, üçüncü kişilere karşı ileri sürülebilir.

İstifa dilekçesini şirkete vermek yetmez. İstifanın kabulüne ilişkin genel kurul kararının alınması, kararın ticaret siciline tescil ettirilmesi ve Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmesi gerekir. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 630'uncu maddesi uyarınca müdürü görevden alma yetkisi genel kuruldadır; istifa eden müdürün bu gündemle toplantı yapılmasını talep etmesi ve gerekirse çağrı yollarını kullanması gerekir. Çağrı usulü ve nisaplar için anonim ve limited şirketlerde genel kurul kuralları uygulanır.

Sicilde müdür görünmeye devam eden kişi bakımından, fiilen görevi bırakmış olmak tek başına savunma değildir; istifanın idarece bilindiğinin ispatı aranır. Aynı sorun, anonim şirkette yönetim kurulu üyeliğinden ayrılan kişi için de geçerlidir.

Ödeme emrine itiraz süresi kaç gündür ve hangi sebeplerle itiraz edilir?

Kendisine ödeme emri tebliğ edilen kişi, tebliğ tarihinden itibaren 15 gün içinde dava açabilir. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 58'inci maddesi itiraz sebeplerini üçle sınırlamıştır: böyle bir borcun bulunmaması, borcun kısmen ödenmiş olması ve borcun zamanaşımına uğramış olması. Süre kaçırılırsa borç kesinleşir.

Aynı 15 günlük süre, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 55'inci maddesi uyarınca ödeme emrinde borçluya tanınan ödeme veya mal bildiriminde bulunma süresidir. Bu süre 7061 sayılı Kanun ile 7 günden 15 güne çıkarılmış olup 1/1/2018'den beri yürürlüktedir; eski kaynaklardaki 7 günlük süre geçerli değildir. Son günün hesabı için sürelerin nasıl sayıldığı ile tebligat usulü ve elektronik tebligatta sürenin başlangıcı kurallarına birlikte bakılmalıdır. Kanun metnindeki "vergi itiraz komisyonu" ifadesinin bugünkü karşılığı vergi mahkemesidir; 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanun'un 6'ncı maddesi, 6183 sayılı Kanun'un uygulanmasına ilişkin davaları vergi mahkemelerinin görev alanına almıştır.

Bu sebepler dar okunmamalıdır. "Böyle bir borcun bulunmaması" iddiası; payın borcun doğduğu tarihten önce devredilmiş olmasını, müdürlük görevinin ilgili dönemde bulunmamasını, alacağın şirketten tahsil edilemeyeceğinin usulünce ortaya konulmamış olmasını ve pay oranının yanlış hesaplanmasını kapsar. Zamanaşımı iddiasında ise zamanaşımı ile hak düşürücü süre arasındaki fark gözetilmelidir.

Dava açmak tahsili kendiliğinden durdurmaz. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 27'nci maddesinin dördüncü fıkrası, tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davaların tahsil işlemini durdurmayacağını, bunlar hakkında yürütmenin durdurulmasının istenebileceğini düzenler. Ödeme emri bir tahsilat işlemi olduğundan, dilekçede yürütmenin durdurulması talebi ayrıca yazılmalıdır; aksi hâlde dava sürerken haciz uygulanabilir.

Davayı kaybeden borçludan alınan yüzde 10 oranındaki haksız çıkma zammı ise artık uygulanmamaktadır; ilgili fıkra Anayasa Mahkemesi'nin 21/4/2022 tarihli ve E. 2021/119, K. 2022/48 sayılı kararıyla iptal edilmiştir.

SGK prim borcunda ortak ve müdürün sorumluluğu nasıl işler?

Prim borcunda sorumluluk vergiden daha geniştir. 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu'nun 88'inci maddesi, yönetim kurulu üyeleri de dâhil olmak üzere üst düzeydeki yönetici veya yetkililer ile kanuni temsilcileri, işverenle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutar. Sorumluluk yalnız kanuni temsilcilerle sınırlı değildir.

Kurumun sigorta primleri ve diğer alacakları haklı bir sebep olmaksızın bu Kanunda belirtilen sürelerde ödenmez ise (...) tüzel kişiliği haiz diğer işverenlerin şirket yönetim kurulu üyeleri de dahil olmak üzere üst düzeydeki yönetici veya yetkilileri ile kanuni temsilcileri Kuruma karşı işverenleri ile birlikte müştereken ve müteselsilen sorumludur.

İki fark önemlidir. Birincisi, "üst düzeydeki yönetici veya yetkililer" ifadesi sorumluluğu sicilde temsilci görünmeyen kişilere de uzatabilir; imza yetkisinin fiilen kullanılması risk yaratır. İkincisi görevli mahkeme farklıdır: aynı madde, Kurumun alacaklarının tahsilinde 6183 sayılı Kanun'un uygulanmasından doğacak uyuşmazlıklarda Kurumun alacaklı biriminin bulunduğu yer iş mahkemesini yetkili kılmakta ve iş mahkemesine başvurulmasının takip ile tahsili durdurmayacağını belirtmektedir. Vergi borcunda vergi mahkemesine, prim borcunda iş mahkemesine gidilir. Kurumun alacakları amme alacağı niteliğinde olduğundan, limited şirket ortağının sermaye payı oranındaki sorumluluğu prim borçları için de işler.

Devir veya istifa öncesinde yapılması gerekenler

Sorumluluk doğduktan sonra yapılabilecekler sınırlıdır; asıl koruma ayrılıştan önce alınan belgelerle sağlanır:

• Vergi dairesinden güncel borç döküm listesi ve Sosyal Güvenlik Kurumu'ndan tüm işyeri sicil numaraları için ayrı ayrı prim borcu sorgusu alınmalı, alt işveren dosyaları unutulmamalıdır.
• Devam eden bir vergi incelemesi olup olmadığı sorulmalıdır; inceleme sonucunda doğacak borç eski döneme ait sayılacaktır.
• Devir sözleşmesine, devir öncesi kamu borçlarının devralan tarafından karşılanacağına ilişkin hüküm konulmalıdır; bu hüküm idareye karşı ileri sürülemez, yalnız taraflar arasında rücu imkânı sağlar.
• Pay devrinin ve müdürlük görevinin sona ermesinin tescili ile Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilanı takip edilmeli, gazete nüshası saklanmalıdır.
• İmza sirküleri iptal ettirilmeli, banka ve elektronik tebligat yetkileri kaldırılmalıdır.

Sık yapılan hatalar

• Ödeme emrine karşı 15 gün içinde dava açmayıp önce vergi dairesiyle görüşmeye çalışmak. Süre geçerse borç kesinleşir ve sonraki itirazlar dinlenmez.
• Dava dilekçesine yürütmenin durdurulması talebini yazmamak; dava açılması tek başına haczi engellemez.
• Anonim şirkette pay sahibi olmayı her durumda güvenli saymak; yönetim kurulu üyeliği bulunan pay sahibi borcun tamamından sorumludur.
• Limited şirkette haczin de pay oranıyla sınırlı kalacağını sanmak. Payına düşen tutar için ortağın tüm malvarlığına başvurulabilir.
• Prim borcuna ilişkin ödeme emrine vergi mahkemesinde dava açmak; görevli mahkeme iş mahkemesidir.
• Haczedilen malın eşe veya üçüncü kişiye ait olduğunu sözlü söyleyip yazılı iddiada bulunmamak; bu durumda istihkak iddiası ve istihkak davası yoluna süresinde başvurulmalıdır.

İlk yapılacak iş

Ortağa veya müdüre ödeme emri tebliğ edildiğinde yapılacak ilk iş, tebliğ tarihinin belirlenmesidir; 15 günlük süre bu tarihten işler. İkinci iş, borcun hangi vergilendirme veya prim dönemine ait olduğunu tespit etmek ve bu dönemi ortaklık ya da müdürlük sıfatının süresiyle ticaret sicili kayıtları üzerinden karşılaştırmaktır. Bu iki tarih belirlenmeden ne savunmanın hangi sebebe dayanacağı ne de davanın hangi mahkemede açılacağı tayin edilebilir.